Parmi les principales modifications envisagées par ce texte, figure l’introduction
de la définition du résultat exceptionnel dans les dispositions du PCG. Les précisions
apportées en la matière étaient attendues de longue date dans la mesure où, à ce
jour, le PCG ne comporte aucune définition du résultat exceptionnel.

Le résultat exceptionnel comportera les produits et charges directement liés à un
événement majeur et inhabituel, étant précisé :

– qu’un événement est majeur lorsque ses conséquences sont susceptibles d’avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs des documents de synthèse peuvent porter sur le patrimoine, la situation financière et le résultat de l’entreprise ainsi que sur les décisions qu’ils peuvent être amenés à prendre ; et
– qu’un évènement inhabituel est un événement qui n’est pas lié à l’exploitation
normale et courante de l’entreprise.

Un événement est présumé inhabituel lorsqu’un même évènement ne s’est pas produit
au cours des derniers exercices et qu’il est peu probable qu’il se reproduise au cours
des prochains exercices.

Pour en savoir plus : https://www.anc.gouv.fr/sites/anc/accueil/normes-francaises/toutes-actualites-fr-normes-fran/page_content/L-actusfr02/lignePersoColSimpletitrepage/la-actusfr/lc-actus/la-actusla-fr/adoption-par-le-college-de-lanc.html

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L’ANC a émis les recommandations suivantes pour le traitement comptable des conséquences du Covid-19 sur les provisions.

Rappels

L’incertitude liée au Covid-19 pourrait entraîner des difficultés d’évaluation de certains passifs.

En normes comptables françaises, dans le cas exceptionnel où aucune évaluation fiable du montant de l’obligation ne peut être réalisée, le passif n’est pas comptabilisé (PCG, art. 322-4). L’annexe fournit des informations sur ce passif éventuel (PCG art. 833-12/3 ; ANC, rec. I4) :

-une description de la nature de ce passif ;

-une indication des incertitudes relatives au montant ou à l’échéance de toute sortie de ressources.

En l’occurrence, dans le contexte général de crise liée au Covid-19, l’ANC a identifié trois types de provisions susceptibles d’être impactées par la crise, que nous détaillons ci-après.

Traitement des pertes d’exploitation futures

En conséquence du contexte de crise, certaines entités prévoient des pertes d’exploitation futures et s’interrogent sur leur provisionnement. L’ANC rappelle que les pertes d’exploitation futures ne répondent pas à la définition d’un passif (PCG art. 322-12) en particulier, car elles ne résultent pas d’une obligation envers un tiers, et ne peuvent donc pas être provisionnées.

En revanche, des pertes d’exploitation d’une activité peuvent être considérées comme un indice de perte de valeur des actifs ou groupe d’actifs liés à cette activité et dès lors conduire à la réalisation d’un test de dépréciation (ANC, rec. I1).

Provision pour perte sur contrat

Conditions nécessaires pour comptabiliser une provision pour perte sur contrat

Certains contrats jusqu’alors bénéficiaires peuvent se révéler à présent déficitaires. Une perte sur un contrat doit être provisionnée dès qu’elle devient probable (PCG art. 322-9). Une provision doit être constituée au titre d’une perte sur un contrat lorsque les conditions de reconnaissance d’un passif sont remplies (ANC, rec. I2) c’est-à-dire :

-existence d’une obligation à la clôture du fait d’un contrat signé avant la date de clôture ;

-et sortie de ressources probable à la date d’arrêté des comptes.

L’évaluation d’une telle provision n’est pas précisée par le PCG, toutefois son montant ne comprendra pas les pertes déjà constatées.

En cas de contrats portant sur plusieurs exercices, la méthode de l’actualisation est susceptible d’avoir une influence significative ; elle peut être utilisée, mais sans obligation.

Dans le cas où aucune évaluation fiable de la perte ne peut être réalisée, la provision ne sera pas comptabilisée. En revanche, une information devra être fournie dans l’annexe (ANC, rec. I2).

Perte à terminaison dans le cadre d’un contrat à long terme

Lorsque la situation à terminaison la plus probable d’un contrat à long terme est une perte à terminaison (PET), la constatation d’une provision dépend de la capacité ou non à estimer cette dernière de façon raisonnable généralement à partir d’hypothèses :

-dans l’affirmative, en présence de plusieurs hypothèses de calcul, il y a lieu de provisionner la perte correspondant à la plus probable d’entre elles. S’il n’est pas possible de déterminer l’hypothèse la plus probable, il y a lieu de provisionner la perte correspondant à la plus faible d’entre elles (PCG art. 622-6) et de mentionner le risque additionnel éventuel en annexe (PCG art. 833-20/4) ;

-dans la négative, la perte ne donne lieu à aucune provision, mais l’existence et la nature de l’incertitude sont mentionnées dans l’annexe (PCG art. 622-6).

Provision pour restructuration

Une provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses nécessairement entraînées par celle-ci et non liées aux activités futures

Rappelons que les coûts de restructuration constituent un passif s’ils résultent d’une obligation de l’entité vis-à-vis de tiers, ayant pour origine la décision prise par l’organe compétent, matérialisée avant la date de clôture par l’annonce de cette décision aux tiers concernés, et à condition que l’entité n’attende plus de contrepartie de ceux-ci (PCG art. 322-10).

Une provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses nécessairement entraînées par celle-ci et qui ne sont pas liées aux activités futures (PCG art. 323-5).

Eu égard aux éléments rappelés ci-avant, l’événement Covid-19 ne modifie ni les conditions de reconnaissance ni les modalités d’évaluation des provisions pour restructuration (ANC, rec. I3).

Ainsi, une provision pour restructuration est à constater uniquement lorsqu’il existe une obligation de l’entité vis-à-vis de tiers, ayant pour origine la décision prise par l’organe compétent, matérialisée avant la date de clôture par l’annonce de cette décision aux tiers concernés, et à hauteur des coûts pour lesquels l’entité n’attend plus de contrepartie de ceux-ci (PCG art. 322-10).

En outre, les coûts d’une restructuration conditionnée par une opération financière telle qu’une cession d’activité ne peuvent être provisionnés tant que l’entité n’est pas engagée par un accord irrévocable (PCG art. 322-11). Enfin, une provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses nécessairement entraînées par celle-ci et qui ne sont pas liées aux activités futures (PCG art. 323-5).

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L’ANC confirme ainsi que l’impact du Covid-19 ne devrait pas être inscrit en résultat exceptionnel, sauf pour les produits et les charges qui y sont portés antérieurement de manière usuelle (ANC, « Covid-19 : mise à jour des recommandations et observations – Comptes et situations établis à compter du 1^er janvier 2020, rec. B6A », 24 juillet 2020).

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L’Autorité des normes comptables recommande de fournir dans l’annexe des comptes établis en 2020 une information sur l’événement du Covid-19, que celui-ci ait un impact significatif ou non pour l’entité.

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